L’imposta sul valore aggiunto

Principi dell’Iva comunitaria

Il sistema comune dell’IVA

Il sistema comune dell’IVA si applica ai beni e ai servizi acquistati e venduti ai fini del consumo nell’Unione europea. L'imposta sul valore aggiunto (IVA) è infatti un'imposta generale sul consumo, che si applica alle attività commerciali che comportano la produzione e la distribuzione di beni e la prestazione di servizi. L'imposta è calcolata in funzione del valore aggiunto ai beni e ai servizi in ogni fase della produzione e del circuito di distribuzione (vedi capitolo L’imposta sul valore aggiunto (IVA)).

Le operazioni imponibili comprendono:

-        le cessioni di beni da parte di un soggetto passivo;

-        gli acquisti intracomunitari di beni in uno Stato membro provenienti da un altro Stato membro;

-        le prestazioni di servizi da parte di un soggetto passivo;

-        le importazioni di beni provenienti dell'esterno della CE .

 

Il sistema comune ha la finalità di arrivare, anche se le aliquote e le esenzioni non sono ancora completamente armonizzate, ad una neutralità dell’imposta ai fini della concorrenza nel senso che, nel territorio di ciascuno Stato membro, sui beni e sui servizi di uno stesso tipo gravi lo stesso carico fiscale, a prescindere dalla lunghezza del circuito di produzione e di distribuzione.

Al fine di evitare distorsioni della concorrenza, la soppressione dei controlli fiscali alle frontiere implica, oltre ad una base imponibile uniforme dell’IVA, un certo numero di aliquote e livelli di aliquote sufficientemente ravvicinati tra gli Stati membri. Peraltro è stato indispensabile prevedere un periodo di transizione al fine di consentire un adattamento progressivo delle normative nazionali in determinati settori. Nel corso di tale regime transitorio, in vigore fino al 31 dicembre 2010, si applicano una serie di principi speciali per numerose fattispecie.

La direttiva 2006/112/CE

La direttiva 2006/112/CE ha proceduto alla rifusione delle norme che costituiscono il sistema comune dell’imposta sul valore aggiunto, contenute principalmente nella direttiva 77/388/CEE del 17 maggio 1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari (cosiddetta “sesta direttiva IVA”), più volte modificata nel corso degli anni da numerose direttive.

La nuova direttiva 2006/112/CE costituisce pertanto una sorta di testo unico di tutte le norme sul sistema comune di IVA, razionalizzando e coordinando le numerose e sostanziali modifiche intervenute nel tempo.

Il nuovo testo è entrato in vigore dal 1° gennaio 2007 in tutti i Paesi dell’Unione europea.

La direttiva 2006/112/CE si compone di 414 articoli, raggruppati in 15 titoli e 12 allegati. La rifusione, come previsto espressamente nel terzo considerando, ha apportato solo poche modifiche sostanziali alla legislazione esistente. La maggior parte dei cambiamenti sono strutturali e redazionali e servono a rendere il testo più chiaro e comprensibile, ovvero a correggere errori e divergenze linguistiche. I riferimenti agli articoli abrogati si intendono fatti alla nuova direttiva 2006/112/CE, secondo una tavola di concordanza contenuta nell'allegato XII della stessa. Tuttavia, oltre alla rielaborazione del testo, sono state introdotte alcune modifiche sostanziali recependo anche sentenze della Corte di giustizia.

Il recepimento delle modifiche sostanziali sarebbe dovuto avvenire negli Stati membri entro il 1° gennaio 2008.

Tra le modifiche sostanziali da recepire vi è quella contenuta nell’articolo 44, che precisa che la territorialità delle prestazioni di servizi effettuate da un intermediario che agisce in nome e per conto terzi (intermediario con rappresentanza) sia sempre da ricondurre al luogo in cui avviene l'operazione principale cui si riferisce la prestazione, salvo il caso in cui il destinatario della prestazione sia identificato ai fini Iva in uno Stato membro diverso da quello nel cui territorio è effettuata l'operazione principale. In questo caso, la rifusione si è rifatta alla sentenza del 27 maggio 2004, relativa alla causa C-68/03, che si era pronunciata al riguardo.

Altra modifica sostanziale riguarda la definizione di prodotti soggetti ad accisa ai fini dell’applicazione della disciplina dell’IVA. L'articolo 2, paragrafo 3, della nuova direttiva ha specificato che sono considerati prodotti soggetti ad accisa i prodotti energetici, l'alcole e le bevande alcoliche e i tabacchi lavorati, quali definiti dalle disposizioni comunitarie in vigore” ma non il gas fornito dal sistema di distribuzione di gas naturale e l'energia elettrica”: per questi ultimi valgono norme speciali circa il luogo della cessione.

L'articolo 59 della nuova direttiva, in relazione alla territorialità delle prestazioni di telecomunicazione, rende obbligatorio l'utilizzo della regola dell'utilizzazione o dell'impiego effettivi per i servizi forniti a cittadini extra-comunitari che non siano soggetti passivi d'imposta. In questo modo, viene adottato lo stesso criterio previsto per le prestazioni di commercio elettronico.

In Italia il recepimento della direttiva 2006/112/CE è stato previsto con la legge comunitaria 2007 (legge 25 febbraio 2008, n. 34), in particolare con l’articolo 17, relativamente al regime temporaneo IVA applicabile ai servizi di radiodiffusione e di televisione e con l’Allegato B della legge, includendo la direttiva tra quelle da attuare con decreto legislativo e parere delle competenti Commissioni parlamentari.

Le aliquote

L'aliquota IVA normale in vigore negli Stati membri deve essere non inferiore al 15%, ed in combinazione con i meccanismi del regime transitorio, mira ad assicurare un funzionamento accettabile del regime.

Durante il periodo transitorio sono altresì possibili alcune deroghe relative al numero e al livello delle aliquote.

In particolare Gli Stati membri possono applicare una o due aliquote ridotte unicamente alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi delle categorie elencate nell'allegato III e fissate ad una percentuale della base imponibile che non può essere inferiore al 5 %.

Non è pertanto compatibile con il sistema comunitario dell’IVA la fissazione di nuove aliquote ridotte inferiori al 5%.

Semplificazione della riscossione dell’IVA e contrasto all’evasione fiscale.

Nel 2006, diverse proposte relative alla fiscalità indiretta si sono concretizzate in atti legislativi del Consiglio, tra cui una direttiva che modifica la c.d. “sesta direttiva IVA” (77/388/CEE), per consentire agli Stati membri di adottare misure volte a contrastare la frode e l’evasione fiscale.

La direttiva 2006/69/CE del 24 luglio 2006, il cui contenuto è stato poi rifuso nella nuova direttiva 2006/112/CE, ha a tali fini modificato la “sesta direttiva IVA”, al fine di abrogare alcune decisioni di autorizzazione di misure derogatorie, nonché di conferire agli Stati membri la facoltà di adottare provvedimenti volti a contrastare la frode e l’evasione fiscale in certi settori specifici e mirati.

La direttiva 2006/69/CE, ha ribadito innanzitutto, a livello comunitario, il principio in base al quale l’adozione del valore normale quale rettifica della base imponibile IVA deve seguire regole tassative, limitate e proporzionali.

Il principio si riferisce alle deroghe che gli Stati membri possono adottare rispetto alla regola generale che impone la determinazione della predetta base imponibile in forza dei corrispettivi fissati dalle parti nell’ambito dei relativi contratti.

Nella direttiva, inoltre, è ammesso il ricorso al valore normale per la determinazione della base imponibile IVA di tutte le transazioni che si realizzano tra soggetti collegati. In quest’ottica, la previsione comunitaria introduce tra i principi dell’ordinamento europeo e, a sua volta, negli ordinamenti degli Stati membri, una nozione di prezzo di trasferimento IVA che si applicherà sia nei rapporti internazionali, sia nelle transazioni che si realizzeranno nel singolo Stato. La direttiva fornisce una nozione di valore normale che, pur ricalcando i principi già fissati a livello nazionale dall’articolo 14 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633[1], risolve il problema della determinazione del valore di beni o servizi in cui non è possibile, anche relazionandosi a beni similari, ricostruire l’effettivo valore di riferimento. In relazione a quest’ultimo aspetto, il provvedimento comunitario, al fine di individuare il valore normale dei beni, fa riferimento al costo di produzione o al prezzo di acquisto.

Per quanto riguarda poi le misure aventi lo scopo di semplificare la riscossione dell’IVA e di contribuire a contrastare la frode o l’evasione fiscale, la direttiva ha autorizzato gli Stati membri ad applicare il regime del c.d. reverse charge – cioè a stabilire che il debitore dell’imposta sia il soggetto passivo nei cui confronti esse sono effettuate – nelle seguenti ipotesi:

1)       prestazioni di servizi di costruzione, inclusi i servizi di riparazione, pulizia, manutenzione, modifica e demolizione relative a beni immobili, nonché la consegna di lavori immobiliari, che è considerata cessione di beni;

2)       messa a disposizione di personale per l’esecuzione delle attività di cui al punto 1);

3)       cessioni di taluni beni immobili (fabbricati diversi dai fabbricati nuovi e fondi non edificati), qualora il cedente abbia optato per l’imposizione dell’operazione;

4)       cessioni di materiali di recupero, di materiali di recupero non riutilizzabili in quanto tali, di avanzi, di materiali di scarto industriali e non industriali, di materiali di scarto riciclabili, nonché di materiali di scarto parzialmente lavorati, e determinate cessioni di beni e prestazioni di servizi figuranti nell’allegato M della direttiva 77/388/CEE;

5)       cessioni di beni dati in garanzia da un soggetto passivo ad un altro soggetto passivo in esecuzione di questa garanzia;

6)       cessioni di beni successive alla cessione del diritto di riserva di proprietà ad un cessionario che esercita tale diritto;

7)       cessione di beni immobili in una vendita giudiziale al pubblico incanto da parte di un debitore giudiziario.

 

Gli Stati membri possono specificare le cessioni di beni e le prestazioni di servizi contemplati e le categorie di prestatori, cedenti o destinatari cui queste misure possono applicarsi.

Delle disposizioni nazionali adottate deve essere informato il Comitato consultivo dell’IVA.



[1]     Istituzione e disciplina dell’imposta sul valore aggiunto.