Camera dei deputati

La legge di bilancio 2020 ha introdotto numerose misure volte a far emergere base imponibile e, più in generale, a potenziare il contrasto all'evasione fiscale. In particolare si prevede che, per le attività di analisi del rischio di evasione, l'Agenzia delle entrate e la Guardia di finanza si possono avvalere delle tecnologie, delle elaborazioni e delle interconnessioni con le altre banche dati di cui dispongono, allo scopo di individuare criteri di rischio utili per far emergere posizioni da sottoporre a controllo e incentivare l'adempimento spontaneo, nel rispetto di specifiche condizioni poste a protezione dei dati personali dei cittadini; viene incluso, fra le ipotesi in cui è limitato l'esercizio di specifici diritti in tema di protezione dei dati personali, l'effettivo e concreto pregiudizio alle attività di prevenzione e contrasto all'evasione fiscale (commi 681-686). In attuazione di tali norme è stato successivamente pubblicato il D.M. 28 giugno 2022 che dà attuazione alle misure in materia di analisi del rischio prospettate dalla Relazione per orientare le azioni del Governo volte a ridurre l'evasione fiscale da omessa fatturazione pubblicata il 20 dicembre 2021, in attuazione del traguardo M1C1-101 del PNRR. L'agenzia delle entrate con la Circolare 21/E del 20 giugno 2022, sempre in linea con le nuove norme introdotte, chiarisce che l'analisi del rischio di evasione basata sui dati dell'Archivio dei rapporti, già avviata in via sperimentale in attuazione di quanto previsto dall'articolo 11, comma 4, del decreto-legge 6 dicembre 2011,n. 201, sarà potenziata mediante l'elaborazione di nuove liste selettive per l'attività di controllo, che saranno rese disponibili mediante l'applicativo Ve.R.A. Gli elenchi elaborati a livello centrale, mediante specifici criteri di rischio basati sull'utilizzo integrato delle informazioni comunicate dagli operatori finanziari all'Archivio dei rapporti finanziari e degli altri elementi presenti in Anagrafe tributaria, permetteranno a ciascuna Direzione regionale e provinciale di indirizzare l'ordinaria attività di controllo nei confronti delle posizioni a più elevato rischio di evasione, previa autonoma valutazione della proficuità comparata.

In precedenza, sia il decreto-legge crescita (n. 34 del 2019) che il decreto fiscale 2019 (n. 124 del 2019) hanno introdotto disposizioni volte a contrastare e ridurre l'evasione e le frodi fiscali, soprattutto attraverso l'interoperabilità dei dati e le modifiche agli adempimenti fiscali.

L'articolo 3, comma 6-septies, del decreto legge 228 del 2021 ha modificato il regime di utilizzo del contante, introdotto sempre ai fini della lotta all'evasione dal comma 3-bis dell'articolo 49 del decreto legislativo 21 novembre 2007, n. 231, stabilendo che il valore soglia oltre il quale si applica il divieto al trasferimento del contante fra soggetti diversi ritorni ad essere stabilito nella misura di 2.000 euro fino al 31 dicembre 2022, per ridursi a 1.000 euro a decorrere dal 1° gennaio 2023.

Anche la tracciabilità dei pagamenti è considerata dal legislatore uno strumento chiave nella lotta ai fenomeni criminali e all'evasione fiscale. A tal fine la legge di bilancio 2020 condiziona l'utilizzo delle detrazioni IRPEF al 19 per cento al pagamento delle relative spese mediante versamento bancario o postale ovvero altri sistemi di pagamento tracciabili (commi 679-680).

In applicazione del principio di sussidiarietà e al fine di rafforzare gli strumenti della lotta all'evasione fiscale, il legislatore ha complessivamente previsto anche un maggior coinvolgimento degli enti territoriali nell'attività di accertamento e riscossione. Il decreto fiscale 2019 (decreto legge 124 del 2019) ha prorogato all'anno 2021 l'attribuzione ai comuni dell'incentivo previsto per la partecipazione all'attività di accertamento tributario, pari al 100 per cento del riscosso a titolo di accertamento nell'anno precedente, a seguito delle segnalazioni qualificate trasmesse da tali enti. Allo stato attuale, la proroga risulta aver esaurito i propri effetti e, pertanto, in assenza di interventi legislativi, la quota incentivante risulta ridotta a quella prevista dall'articolo 2, comma 10, lettera b), del decreto legislativo 14 marzo 2011, n. 23, individuata nel 50 per cento delle maggiori imposte e sanzioni riscosse a titolo non definitivo.

Nel focus sull'attività di contrasto all'evasione fiscale presente all'interno del DEF 2021, il Governo rappresenta che nel corso del 2020 sono stati riscossi complessivamente dall'Agenzia delle Entrate 12,7 miliardi dall'attività di promozione della compliance e dall'attività di controllo, di cui 8,2 miliardi derivano dai versamenti diretti su atti emessi dall'Agenzia, circa 1,2 miliardi sono il risultato dell'attività di promozione della compliance e 3,3 miliardi rappresentano le somme recuperate a seguito di riscossione coattiva. I risultati del 2020, non confrontabili con quelli del 2019 (pari a circa 17 miliardi), sono condizionati dagli effetti degli interventi normativi adottati nel corso dell'anno dal legislatore per sostenere le attività economiche a seguito del diffondersi dell'emergenza sanitaria Covid–19. In generale, nel triennio 2016- 2018 il gap complessivo, ancora molto elevato, è stato pari a circa 106,3 miliardi, di cui 94,7 miliardi ascrivibili a mancate entrate tributarie e 11,6 miliardi a mancate entrate contributive. L'evasione tributaria e contributiva si è ridotta nel 2018 di 3,1 miliardi (-2,9 per cento rispetto al 2017), che corrisponde al saldo tra la riduzione dell'evasione tributaria (-3,7 miliardi) e l'aumento dell'evasione contributiva (+578 milioni); l'evasione IVA di circa 3,7 miliardi (da circa 36,9 miliardi nel 2017 a quasi 33,2 miliardi nel 2018), principalmente per gli effetti del meccanismo della scissione dei pagamenti in materia di IVA. L'emersione dell'imponibile IVA ha determinato anche una riduzione dell'evasione di altre imposte. Registrano un miglioramento anche il tax gap in materia di accise sui prodotti energetici, in riduzione di 587 milioni, quello dell'IRES che diminuisce di circa 104 milioni, nonché, per importi minori, il tax gap dell'IRAP, dell'IMU e della cedolare sulle locazioni. Per quanto concerne l'IRPEF, invece, il tax gap aumenta di circa 709 milioni, di cui 111 milioni sono riferiti ai lavoratori dipendenti irregolari e 598 milioni ai lavoratori autonomi e alle imprese. Ancora più marcata risulta la dinamica della propensione al gap, che nel 2018 si riduce di 1,3 punti percentuali, passando dal 21 per cento al 19,7 per cento.

Con il Decreto Legge 145/2023 - recante misure urgenti in materia economica e fiscale in favore degli enti territoriali -è stato integrato il testo del decreto legislativo 231/2007 introducendo l'articolo 34-bis.

La norma attribuisce agli organismi di autoregolamentazione la facoltà di istituire una banca dati informatica centralizzata di documenti, dati e informazioni acquisiti dai professionisti nello svolgimento della propria attività professionale e soggetti all'obbligo di conservazione.

La previsione è finalizzata a fornire un patrimonio informativo di rilievo cui le autorità competenti in ambito antiriciclaggio possono accedere per lo svolgimento delle proprie funzioni e attribuzioni istituzionali, nonché un ausilio per i singoli professionisti nell'adempimento dell'obbligo di segnalazione di operazioni sospette. La norma, inoltre, risponde all'esigenza di garantire maggiore uniformità di comportamento da parte dei professionisti e di agevolarne la compliance rispetto alle norme vigenti in materia di antiriciclaggio.

La banca dati è gestita dagli organismi di autoregolamentazione, che determinano quali documenti, dati e informazioni debbano esservi trasmessi.

Prima di prestare la propria opera professionale ovvero prima dell'invio della segnalazione di operazione sospetta, i professionisti possono trasmettere alla banca dati, per via telematica, i documenti, i dati e le informazioni acquisiti nell'adempimento degli obblighi di adeguata verifica della clientela.

Qualora emergano operatività anomale (tenuto conto degli indicatori di anomalia elaborati dalla UIF) il professionista riceve apposito avviso, elaborato dall'organismo di autoregolamentazione, avvalendosi anche di sistemi automatizzati.

La norma precisa che la trasmissione alla banca dati effettuata dal professionista non sostituisce gli obblighi di conservazione e che gli organismi di autoregolamentazione non possono utilizzare i documenti, i dati e le informazioni contenuti nella banca dati per finalità diverse da quelle previste dall'articolo 34-bis.

L'accesso è consentito a MEF, UIF, Nucleo speciale di polizia valutaria della Guardia di Finanza, DIA e DNA per lo svolgimento delle rispettive attribuzioni istituzionali individuate dal decreto legislativo 231/2007. La definizione delle modalità tecniche e operative dell'accesso è rinviata ad apposita convenzione sottoscritta da ciascuna autorità con l'organismo di autoregolamentazione, su conforme parere del Garante per la protezione dei dati personali.

I documenti, i dati e le informazioni contenuti nella banca dati sono trattati per le finalità previste dall'articolo 34-bis, nel rispetto della vigente normativa nazionale in materia di protezione dei dati personali, e sono conservati per un periodo di 10 anni.

In materia di accordi fiscali indebitamente vantaggiosi, si segnala la sentenza del tribunale di primo grado della Corte di giustizia, del 24 settembre 2019,  in materia di aiuti di Stato ai sensi dell'art. 107, comma 1, TFUE. Tale disposizione del TFUE vieta – in via generale e salve le eccezioni che la medesima disposizione contempla – gli aiuti di Stato, intendendosi per tali le misure a carico del pubblico erario che, favorendo singole imprese, siano capaci di falsare la concorrenza.

E' una conclusione accettata, in ambito europeo, che anche misure fiscali nazionali possano costituire aiuti di Stato.

Le autorità fiscali dei Paesi Bassi avevano stipulato con il gruppo statunitense Starbucks un accordo fiscale decennale, volto a predeterminare i metodi di calcolo della base imponibile dell'imposta sul reddito d'impresa.

 Questo accordo – assai complesso e denso di aspetti tecnico-contabili – prevedeva che l'interlocutore unico delle autorità fiscali olandesi sarebbe stato il consulente tributario del gruppo Starbucks. Questo aveva diverse società controllate in Europa, tra cui una società in Olanda e una nel Regno Unito, con le quali la casa madre intratteneva regolari transazioni commerciali.

 In estrema sintesi, l'accordo prevedeva che le operazioni intragruppo non sarebbero state considerate – a fini fiscali – come normali contratti tra aziende indipendenti. La determinazione del loro valore sarebbe stata preventivamente stabilita secondo criteri c.d. reddituali (in questo caso il c.d. TNMM, metodo del margine netto) e non tradizionali (come il c.d. CUP, vale a dire il prezzo incontrollato comparabile). Inoltre, dai ricavi sarebbe stata sottratta una royalty annuale, pagata dalla Starbucks con sede in Olanda a una società fornitrice di chicchi di caffè verde (la Alki), il cui metodo di tostatura è brevettato. Il consulente fiscale di Starbucks – alle scadenze fiscali di legge – avrebbe comunicato gli esiti dell'applicazione di tali criteri, con la conseguente liquidazione dell'imposta dovuta.

 La Commissione europea aveva ritenuto che, per stabilire se questo accordo conferisse alla Starbucks un vantaggio competitivo indebito ai sensi dell'art. 107 TFUE, occorresse utilizzare il criterio dell'arm's length principle (per cui un'operazione deve costare quel che risulterebbe da ordinarie trattative di mercato, tra soggetti indipendenti che valutano autonomamente il proprio interesse). In base a questo ragionamento, la Commissione aveva considerato l'accordo indebitamente vantaggioso per la Starbucks e aveva ordinato all'Olanda il recupero di circa 30 milioni di euro (decisione (UE) 2017/502).

 Sia l'Olanda sia Starbucks hanno impugnato la decisione innanzi al tribunale del Lussemburgo, che ha accolto il loro ricorso (T-760/15 e T-636/16).

 Se per un verso, il tribunale di primo grado ha respinto l'obiezione preliminare dei ricorrenti circa l'inconferenza del criterio dell'arm's length adoperato dalla Commissione per le transazioni tra società del medesimo gruppo, esso – per altro verso e sul piano del merito – ha ritenuto che, in concreto, la Commissione non avesse assolto all'onere della prova in ordine all'effettivo vantaggio concorrenziale che le clausole dell'accordo fiscale avevano attribuito alla Starbucks.

 In particolare, la Commissione non ha – secondo la sentenza – dimostrato a sufficienza che l'uso del metodo reddituale, anziché di quello tradizionale, abbia preventivamente ridotto la base imponibile dell'imposta sul reddito dell'impresa. Né la Commissione avrebbe dimostrato perché il calcolo della royalty dovuto alla Alki sarebbe un artifizio (secondo la Commissione, infatti, quella voce nel calcolo della deduzione dall'imponibile sarebbe dovuta essere zero).

 La Commissione ha due mesi per impugnare la sentenza innanzi alla Corte di giustizia.

 Nella stessa giornata del 24 settembre 2019, il tribunale di primo grado ha viceversa respinto il ricorso della FCA in un caso simile (ma non identico), relativo all'accordo fiscale stipulato dalla casa automobilistica con il Lussemburgo (T-755 e 759/15).

Il decreto legislativo n. 142 del 2018 (atto del Governo n. 42) recepisce nell'ordinamento nazionale la direttiva 2016/1164/UE (cosiddetta Anti Tax Avoidance Directive - ATAD), che fa parte del pacchetto antielusione (Anti Tax Avoidance Package) varato dalla Commissione Europea per introdurre negli Stati membri un insieme di misure di contrasto alle pratiche di elusione fiscale. Il decreto è in attesa di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale.

Sono recepite inoltre le norme di modifica alla direttiva ATAD recate dalla Direttiva (UE) 2017/952 del Consiglio del 29 maggio 2017 (cd. ATAD 2), che ha innovato la direttiva 2016/1164 in tema di disallineamenti da ibridi, vale a dire le differenze nella qualificazione giuridica dei pagamenti tra giurisdizioni diverse, che coinvolgono i Paesi terzi.

 Il decreto, suddiviso in sei Capi:

-  modifica la vigente disciplina della deducibilità degli interessi passivi: si chiarisce che i limiti di legge si applicano anche agli interessi capitalizzati e si introduce una nuova definizione degli interessi passivi (ed attivi) e degli oneri (e proventi) assimilati rilevanti a fini fiscali; lo schema rende riportabile in avanti anche l'eccedenza di interessi attivi rispetto a quelli passivi; si adotta un concetto di ROL (risultato operativo lordo) basato sulla normativa fiscale, in luogo di quella contabile; 

- interviene sulla disciplina della cd. imposizione in uscita, chiarendo le condizioni alle quali i contribuenti sono soggetti ad imposta nel caso di trasferimento all'estero di attivi secondo il valore di mercato degli attivi trasferiti, al netto delle perdite;

- introduce disposizioni in materia di tassazione dei proventi di società controllate non residenti (disciplina CFC – Controlled Foreign Companies). La norma imputa al soggetto residente tutti i redditi del soggetto controllato non residente, localizzato in un Paese a fiscalità privilegiata, qualora quest'ultimo realizzi proventi per oltre un terzo derivanti da cd. passive income (specifiche categorie di reddito, tra cui quelli di capitale, non derivanti da attività operativa). Viene di conseguenza modificata anche la vigente normativa in tema di dividendi e plusvalenze.

- disciplina l'ipotesi di "disallineamenti da ibridi". Tali misure sono, in sintesi, volte a contrastare gli effetti derivanti dalla diversa qualificazione del medesimo strumento finanziario, pagamento, entità o stabile organizzazione in differenti sistemi fiscali. Da tali "disallineamenti" possono derivare dei vantaggi fiscali sproporzionati per le società e, per converso, una riduzione delle entrate per alcuni Paesi membri.;

- ridefinisce, ai fini delle imposte sui redditi e dell'IRAP, la nozione di intermediari finanziari e delle holding finanziarie e non finanziarie, alle quali si applicano specifiche disposizioni per alcuni settori della direttiva ATAD (tra cui la limitazione alla deducibilità degli interessi passivi). Il criterio che presiede all'individuazione della categoria prende in considerazione le caratteristiche del bilancio degli enti coinvolti nella relativa disciplina.